商业折扣、现金折扣、销售折让的核算
布隆出装-
销售折让的账务处理
销售折让是指由于商品的质量、规格等不符合要求，销售单位同意在商品价格上给予的减让。在核算时，由于销
售折让不具备费用的属性，因此，应当将其作为收入的抵减数处理。
「例」甲公司
2007
年
7
月
18
日销售一批商品，增值税发票注明的售价为
4
0 000
元，增值税为
6
800
元，该批产
品的成本为
35 0
00
元。货到后买方发现商品质量与合同要求不一致，要求给予价款
5
％的折让，甲公司同意折让。为
此甲公司所做的会计分录
为：
7
月
18
日销售实现时：
借：
应收账款
46 800
贷：
主营业务收入
40 000
应交税费
——
应交增值税
（销项税额）
6 800
借：主营业务成本
35 000
贷：库存商品
35 000
发生销售折让时：
借：
主营业务收入
2 000
应交税费
——
应交增值税
（销项税额
）
340
贷：
应收账款
2
340
实际收款时：
借：银行存款
44 460
贷：应收账款
44 460
现金折扣的账务处理
现金折扣，是指企业为了鼓励客户
在一定时期内早日付清货款而给予的一种折扣优待。在现金折扣的情况下，应
收账款入账
金额的确认有两种处理方法可供选择，一种是总价法，另一种是净价法。我国目前的会计实务中，所采用
的是总价法。总价法是将未减现金折扣前的金额作为实际售价，记作应收账款的入账余额，同时按
此金额确认销售收
入额。销售方给予客户的现金折扣，属于一种理财费用，会计上作为财
务费用处理。
< br>「例」甲公司
2007
年
6
月
11
日销售商品一批，共
500
件，增值税发票注明的售价
50
000
元，增值税额
8
500
元。
该批产品的成本为
40 0
00
元。规定的现金折扣条件为：
2
／
10
，
1
／<
/p>
20
，
n
／
30
，公司采用总价法核算现金折扣，
6<
/p>
月
15
日收回货款。甲公司为此项业务所
做的会计分录为：
6
月
11
日销售实现时，按总价确认收入：
借：
应收账款
58 500
贷：
主营业务收入
50 000
应交税费
——
应交增值税
（销项税额）
8 500
借：主营业务成本
40 000
贷：库存商品
40 000
< br>6
月
15
日收回货款时：
借：银行存款
57 330
财务费用
（
58
500×
2%
）
1 170
商业折扣的账务处理
商业折扣是指企业根据市场供需情况，或针对不同的顾客，在
商品标价上给予的扣除。商业折扣是企业最常用的
促销方式之一。企业为了扩大销售、占
领市场，对于批发商往给予商业折扣，采用销量越多、价格越低的促销策略，
也就是我们
通常所说的
“
薄利多销
”
如购买
5
件，销售价格折扣
10%
；购买
10
件，折扣
20%
等。其特点是折扣是在实现
销售时同时发生
的。
纳
税处理：企业会计制度规定，企业采用商业折扣方式销售货物的，应按最终成交价格进行商品收入的计量。国
家税务总局国税发
[1993]154
号文
规定：
“
纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在
同一张发票上分别注
明的，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不
论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除
折扣额。
”
因此，在纳税实务中要特别注意
“
销售额与
折扣额须在同一张发票上分别注明
”
这一点。之所以要对商业折
扣
规定销售额与折扣额须在同一张发票上分别注明，这是从保证增值税征税、扣税相一致
的角度考虑的。如果允许对销
售额开一张销售发票，对折扣额再开一张退款红字发票，就
可能造成销货方按减除折扣额后的销售额计算销项税额，
而购货方却按未减除折扣额的销
售额进行抵扣的问题。这种造成增值税计算征收混乱的做法是税法所不允许的。
另外，商业折扣仅限于货物价格的
折扣，如果销货方将自产委托加工或购买的货物用于实物折扣的，则该实物款
额不能从货
物销售额中减除，
且该实物应按
《中华人民共和国增值税暂行条
例实施细则》
第四条
“
视同销售货物<
/p>
”
的中
“
无
偿赠送他人
”
计算缴纳增值税。
会计实务：
例：某经贸有限责任公司系增值税一般纳税人（下同），主营
汽、柴油销售。为了拓展市场，扩大销售，决定采
用商业折扣方式对一次性购柴油
1
吨者，折扣
1%
；
购
5
吨，折扣
3%
，正常销售价格为
2500
元
/<
/p>
吨。现有某陶瓷厂携
银行转帐支票前来购柴油
5
吨。
解：
（
1
）
确定适用税率。根据
《中华人民共和国增值税暂行条例》，
该公
司销售柴油应按
17%
税率计算缴纳增值税。
< br>
（
2
）计算销售额、折扣额、销项税额及价税合计，用折扣后的销售额计算增值税。
销售额为<
/p>
5×
2500×
97%
< br>＝
12125
元
折扣额为
5×
2500×
3%
＝
375
元
销项税额为
12125×
17%
＝
2061.25
元
价税合计为
12125+2061.25
＝
14186.25
元
（
3
）填开增值税专用发票，将销售额和折扣额在同一
张发票上分别注明，注意折扣额用
“
－
”
表示。
（
4
）会计分录：
借：银行存款
14186.25
贷：商品销售收入
12125
应交税金
—
应交增值税（销项税额）
2061.25
贷：应收账款
58 500
增值税是零售企业的主要税种。销项税管理是增值税管理的两个主要方面之一。销项税基（即计算增值
税销项的
销售收入）的管理是增值税管理的一个主要方面。
《增值税条例》对税基的规定是：
“购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。
”零售企业
主要面向消费者，收取价外费用的情况现在已经极少出现（甚至大件商品
送货上门也很少有收费的情形了）
，倒是反过
来——各种向消费
者让利促销的手段层出不穷，让人眼花缭乱。各种促销方式下销项税基的确定和销项税的谋划，就
成了零售企业增值税销项税基管理的主要内容。
一、零售促销的主要方式
目前国内最常见的促销方式有如下九类：
一、打折（调低
IT
系统中的“售价”值）
；二、买
A
送
A
；三、买
A
送
B
；四、满
100
送
30<
/p>
元现金；五、满
100
元以
上送
15
元的士费；六、满
100
送
30
元折扣券；七、满
100
元送礼品伞；八、积分返利；九、购物小票摇号抽奖（返
还购物款或送实物）
。
零售促销的税基管理，主要涉及三
个关键点：一是销售折扣从税基中扣减的条件把握；二是各种“送、返”是否
可以被认定
为销售折扣；三是哪些“送”
“返”不属于销售折扣，而属于增值税条例所称的“视同销
售”
。
二、销售折扣允许从增值税基中扣减的条件
《增值税条例实施细则》第十一条
规定：
“一般纳税人因销货退回或折让而退还给购买方的增值税额，应从发生销
货退回或折让当期的销项税额中扣减。
”明确了销售折让应从销项税基中
扣减的原则。但此处的销售折让，是指因货物
质量不符或瑕疵而给予买方的价格让步。在
实际税务管理中，税务总局又将“销售退回与折让证明”纳入了行政审批
的范围，即规定
：销售方必须凭税务机关审批的《销货退回及折让证明单》才能开具负数发票扣减销项税。
零售促销却与上述“销售折让
”概念没有关系。零售促销的折价，是零售企业为扩大销售量而对具备正常功能的
商品直
接进行价格让步或变相的价格让步。对这种折价，税务总局发布了一项规范性文件：
《增
值税若干具体问题的规
定》
（国税发
[
1993]154
号）
，规定：
“纳税
人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，
可按折扣后
的销售额征收增值税；
如果将折扣额另开发票，
不论其在财务上
如何处理，
均不得从销售额中减除折扣额。
”
< br>
零售促销的折价或返还，
接近于上述“销售折扣”的概念。税务总局限定的销售折扣从税基中扣减条件是：
“销售
额与折扣额在同一张发票上分别注明”
。虽然规范性文件不作为
司法判决的依据，但在中国以行政权为主导的“法治环
境”下，税务总局的文件往往被视
为行政规章而强硬执行。纳税人提出异议基本无效。实践中，许多地方的税务官员
不允许
零售企业扣减折扣的销项税，正是以
154
号文件的规定为依据
。因此，零售企业的税务经理人应予重视。
有人问：零售开票时“直接按扣减折扣后的净额开具发票”而
不注明折扣额如何？零售企业服务台工作人员劳动
强度极大，手工开票时为少写字，在向
消费者开具发票时一般按净价开具，而不列明折扣额。这种做法与
154
号文件
的规定没有直接冲突。
154
< br>号文件只明确将“折扣额另开发票”的情况排除在外，不许扣减销项；显然，按净额开票不
属于“折扣额另开发票”的情形。
“法未禁止的，为合法。
”因此，有的税务机关以零售企业拿不出“销售额与折扣额
在同一张发票上分别注明
”的证据而不允许扣减销项，应属于执法失当，零售企业应予拒绝。
三、哪些“送”
< br>、
“返”应属于“视同销售”
，不属于销售折让
《增值税条例实
施细则》第四条规定：
“将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人”应当视同销售，
按市场销
售价计提销项税。其立法的意图并不难理解：防止纳税人以不收价款“赠送”的
形式（再变相取得其它形式的利益回
报）规避增值税。
然而就是这一条看似简单的行政规章，却让许多所谓的“财税专家”误入歧途。这些所谓的“税
务专家”认为，凡以
“送”
“赠”
“返
”等名义进行的零售促销，均应对所“赠”货物单独另行计提一次销项税。
【案例
1
】
“买一赠一”如何缴税？
《中国税务报》
< br>2003
年
12
月
2
日“小嵇信箱”栏目刊载《
“买一赠一”如何缴税
》
。对于某读者提出的“销售一台
标价
100
元的压力锅，
赠送一本标价
10
元的自制台历如何缴纳增值税？”
作者解答：
< br>除压力锅按
100
元标价计销项外，
台历亦需另单独按
10
元标价计销项（两项合计按
110
元计提销项）
。理由是“赠送台历属于视
同销售行为”
。
类似这种见解在“税务专家”们中很有市场。他们认为：既然
销售商自己声称“赠送一本台历”
，适用“将自产、
委托加工或
购买的货物无偿赠送他人”的条款简直是不可辩驳。不过笔者认为，这不仅仅在逻辑上犯了望文生义的错
误，甚至在法理上是对“视同销售”条款的蓄意曲解。因为即便是消费者也心知肚明：这本“赠送
”的台历根本不是
无偿的，它的前提条件是你必须同时按
100
元标价购买一个压力锅。它实质不过是销售者对原有商品的价格进行了一
点折让罢了（不以现金作折扣，而以实物作折扣）
。倘若买一个锅送一本台历要
按销售一次和无偿赠送一次分别计纳增
值税的话，那买一个砧板送一把刀，买二盒牛奶再
送一盒，岂不也应当分别计两次增值税？
实际上，商业促销所使用的“买一赠一”
，与降价、捆绑销售行为相似，是另一种折扣形式（实物折扣）
。
< br>“买一赠
一”实质上是不可分割的同一项交易，不应当被分解为销售和赠送两个独
立的交易来对待（就如同一项零售交易不可
以被分解为“企业向顾客赠送一件商品”和“
顾客向企业赠送一笔现金”两项交易一样）
。
从税法的角度来看，
《增值税暂行条例实施细则》所规定的“无偿赠送”行为，必须是无偿的单向价值转移交易。
而“买一送一”行为中的赠送商品，显然与销售的商品一道取得了买方的货币对价。将“买一送一
”分解为销售和赠
送来判定纳税义务，显然夸大了这一销售行为所实现的交易价格，违背
了税法的实质课税原则。广州市国税局在穗国
税函
[2005]
304
号文件、沈阳国税局在沈国税函
[2001]50
号文件中均对此问题做出了正确的认定。
对于本案例，笔者认为正确的计税方法应当是：只按
100
元销售额计提销项。在核算单品毛利时，零售企业亦应
将“台历”的成本转入“压力锅”所在品类。
《
“
买一赠一”如何缴税》作者将台历成本以“促销费用”在销售费用科
目列支，是不恰当的
，它夸大了“压力锅”商品的实际毛利水平，同时又夸大了费用信息。
“买一赠一”促销
和逢人就
派的无偿促销，经济意义是完全不同的。
与此相似，
“满
100
送
50
< br>”
（例如销售商对每满
100
元
销售的
POS
小票返还
50
元现金，或赠送
50
元折扣券）也应
当按照折价销售处理，而不宜分解为
100
元销售和
50
元无偿现金捐赠两个独立行为。
《细则》规定“无偿赠送”行为须
“视同销售”来履行纳税义务，其立法的意图是为了防止利用“赠送形式”来
规避“销售
实质”所负的纳税义务，而不是为了对市场主体的自由定价经营方式进行行政干预（否则有悖于增值税的
中性原则，使增值税成为扭曲市场经济主体决策行为的不良税种）
。
前述买一只
锅送一本台历，在会计上应当按照销售折让处理，即台历的标价
10
元是总标价
110
元的销售折让。应
当按照
100
元的净售价来计算增值税。但需要注意的是在向
顾客开具发票时，也只能开具
100
元的总金额（以保证不
违背“折扣和销售额须开在同一张发票上，折扣额不另开发票”的行政规定）
，当然最好是将赠品也与所购物品一并在
发票上列明明细项目。
四、常见促销方式的增值税基
（一）打折（促销调低售价）
打折当然属于销售折扣。以折后价为增值税基。按折后价出具
销售发票。
信息系统中的商品售价一般以合同约定的售价（折前标价）录入，在促销期间折扣销售，促销过后恢复原售价 的，
具体操作方法是：对信息系统中的商品“售价”字段值不作调整，而由采购部录入一
张《促销单》
（
IT
系统内生成一个<
/p>
促销价格条件）
。在促销期间内，信息系统根据系统中的“促销标
志”判断是否符合促销时间条件，并在商品售出过
POS
机时由
系统指示按
“促销价格”
收取现金。
在
业务系统向会计系统导入销售数据时，
以折前销售价计算值导入
“主
营业务收入”科目，折后价（或促销价）与原售价之间的差额则作为折扣导入“销售
折扣与折让”科目。
计提销项税金时，系统提税表先以原价（折前价）逐单品提销项税，再对促销产生的“销售折扣与折 让”逐单品
计提销项，进行扣减。完全符合税法规定，税务机关不得以“零售企业不能出
示‘销售与折扣在同一张发票上分别注
明的证据’为由拒绝扣减销项”
< br>。
（二）买
A
送
A
买两盒牛奶加送一盒，是一种极为
常见的降价促销形式，属于捆绑销售。以实收价为增值税基和开票金额。
捆绑销售在信息系统中一般单独分
配商品条码，直接将所捆绑商品作为不可分割的单位，录入业务系统。销售时
即单独统计
其销售额。不存在对所谓的“赠送”统计问题。这种促销方式，除了在广告单上印有“买
A
送
A
”之外，
其它一切方面包括收入统计、销项计提均与一般销售无二。
【案例
2
】
标价
2.5
元的纯牛奶，长期开展“买二送一”活动，即三盒一
捆，售价
5
元。可对该商品（三盒一捆）
单独分配商品条码，录入价格为
5
元。销售时作为一个整体过
POS
机。此种情况的增值税基当然是
5
元（要换算成不
含税，以下同，不另注）
。
如按有些“税务专家”的说法，还要对赠送的
1
盒另按
2.5
元再计
提一次销项税（税基合计
7.5
元）
。
你认为合法、合
理吗？
（三）买
A
送
B
“
买只水桶送拖把，买块砧板送把刀。
”这也是极为常见的促销方式。为简化信息系统和会
计处理，一般也按捆绑
销售处理：单设条码，作为一个“基本单位”录入存货系统。与上
述（二）买
A
送
A
相同。也是以实际售价作为
A
和
B
共同的销售价格和增值税基。也不存在另行重复计算“送
B
”的销项税问题。
（四）满
100
送
30
元现金
与直接打七折销售不同的地方在于
：对不足百元的部分不予价格优惠。返送的现金应作为“销售折扣”处理，以
不含折扣的
净销售额为增值税基和开具发票的金额（或者将原价与返现额同时在发票上写明）
。